Nabycie i sprzedaż wyrobów energetycznych opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie

Spółka chce odsprzedawać zakupiony olej sklasyfikowany do kodu CN 2710 19 29. Olej będzie kupowany od polskiego dostawcy i sprzedawany do podmiotu końcowego, który będzie zużywać olej do smarowania maszyn. Czy taka sprzedaż podlega opodatkowaniu akcyzą i powinniśmy zarejestrować się jako podatnik podatku akcyzowego?

Do wyrobów energetycznych, zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, należą wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715. Zgodnie natomiast z art. 89 ust. 2 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1) w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego;

2) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

3) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego;

4) nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie e-SAD lub dokumentu handlowego przez zużywający podmiot gospodarczy;

5) nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD;

6) importowane przez zużywający podmiot gospodarczy;

6a) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD - w przypadku zwrotu przez zużywający podmiot gospodarczy, który importował te wyroby, do sprzedawcy spoza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wyprowadzenie wyrobów akcyzowych następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju;

7) przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;

8) importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

W świetle art. 89 ust. 2aa ustawy, w przypadkach, o których mowa w art. 89 ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3 ustawy.

Powyższe oznacza, że dla zastosowania zerowej stawki akcyzy wyroby energetyczne poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy muszą być przemieszczane z zastosowaniem systemu EMCS PL2 na zasadach określonych dla tej procedury w przepisach art. 46a - 46w ustawy.

W myśl z art. 89 ust. 2e ustawy, jeżeli do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, nie ma zastosowania zerowa stawka akcyzy, zgodnie z art. 89 ust. 2e ustawy, stosuje się stawkę akcyzy w wysokości 1.822,00 zł/1.000 litrów, a w przypadku gazów - 14,72 zł/GJ.

1. Podmiot prowadzący skład podatkowy uprawniony do sprzedaży z zerową stawką akcyzy

Wskazany przez Czytelnika wyrób akcyzowy o kodzie CN 2710 19 29 jest wyrobem energetycznym, który został wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy i jest inny niż wyroby wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy. W związku z tym, aby mogła mieć zastosowanie zerowa stawka dla tego wyrobu, muszą zostać spełnione przesłanki wskazane w art. 89 ust. 2 ustawy, a ponadto musi być spełniony warunek związany z przemieszczaniem tych wyrobów przy użyciu systemu EMCS PL2.

Czytelnik wskazał, że spółka chce odsprzedawać zakupiony olej sklasyfikowany do kodu CN 2710 19 29. Olej będzie kupowany od polskiego dostawcy i sprzedawany do podmiotu końcowego, który będzie zużywać olej do smarowania maszyn.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy należy podkreślić, że aby spółka mogła dokonywać zakupu w kraju oleju klasyfikowanego do kodu CN 2710 19 29 z zastosowaniem zerowej stawki akcyzy, a następnie sprzedawać go do zużywającego podmiotu gospodarczego, musi posiadać status podmiotu prowadzącego skład podatkowy.

W tym celu podmiot powinien uzyskać zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego np. w zakresie magazynowania wyrobów energetycznych. Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego jest wydawane podmiotowi, który spełnia łącznie warunki określone w art. 48 ust. 1 ustawy. Ponadto zgodnie z art. 48 ust. 3 pkt 3 ustawy, w przypadku podmiotu ubiegającego się o wydanie zezwolenia na prowadzenie w składzie podatkowym działalności polegającej wyłącznie na magazynowaniu lub przeładowywaniu wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w innym składzie podatkowym, oprócz warunków określonych w art. 48 ust. 1 ustawy, dodatkowym warunkiem wydania zezwolenia dla wyrobów energetycznych jest pojemność magazynowa dla tych wyrobów w składzie podatkowym, co najmniej na poziomie 2.500 m³.

2. Sprzedaż wyrobów energetycznych w opakowaniach jednostkowych

W obrocie krajowym poza systemem EMCS PL2 mogą być przemieszczane wyroby energetyczne z zerową stawką akcyzy tylko te, które są przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów.

Zgodnie z brzmieniem art. 89 ust. 2 pkt 7 ustawy, stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów. Kryterium umożliwiającym zastosowanie stawki 0 zł w oparciu o art. 89 ust. 2 pkt 7 ustawy jest zatem ich przeznaczenie do sprzedaży detalicznej, przepis ten nie wyklucza sprzedaży pośrednikom wyrobów energetycznych, w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów, w celu dalszej sprzedaży detalicznej.

W świetle przywołanych przepisów stwierdzić należy, że spółka będzie uprawniona do nabycia, a następnie dalszej odsprzedaży wyrobów energetycznych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29, znajdujących się w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, opodatkowanych zerową stawką akcyzy.

Dokonując zakupu, a następnie sprzedaży wyrobów energetycznych w opakowaniach jednostkowych spółka nie będzie zobowiązana do wypełnienia obowiązków wynikających z ustawy o podatku akcyzowym.

3. Jednofazowość podatku akcyzowego

Jak wynika z art. 8 ust. 6 ustawy, akcyza jest podatkiem jednofazowym, który co do zasady jest płacony na pierwszym szczeblu obrotu wyrobami akcyzowymi, dokonywanym poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. W rezultacie, każda następna transakcja po zadeklarowaniu lub określeniu kwoty akcyzy w należnej wysokości od tych wyrobów, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a podmiot dokonujący danej transakcji nie powinien być traktowany jako podatnik akcyzy.

Oznacza to, że dalsza odsprzedaż wyrobów akcyzowych, od których kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, będzie następować po cenie, w której będzie zawarty już podatek akcyzowy. Należy również dodać, że zgodnie z art. 10 ust. 12 ustawy, na żądanie nabywcy podatnik akcyzy wykazuje w fakturze lub oświadczeniu załączanym do faktury kwotę akcyzy zawartą w cenie wyrobów akcyzowych wykazanych w tej fakturze.

Oświadczenie to powinno zawierać:

1) dane dotyczące podatnika, w tym nazwę oraz adres siedziby albo zamieszkania, a także numer identyfikacji podatkowej (NIP);

2) kwotę akcyzy zawartej w cenie wyrobów akcyzowych wykazanych w fakturze;

3) datę i miejsce złożenia oświadczenia;

4) czytelny podpis składającego oświadczenie (art. 10 ust. 13 ustawy).

Warto, aby spółka dokonując zakupu wyrobów energetycznych z zapłaconą akcyzą żądała od sprzedającego wykazania na fakturze lub w stosownym oświadczeniu informacji o zawartej w cenie towaru akcyzie.